Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в составе:
председательствующего – Председателя Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации Иванова А.А.;
членов Президиума: Андреевой Т.К., Валявиной Е.Ю., Витрянского В.В., Горячевой Ю.Ю., Завьяловой Т.В., Иванниковой Н.П., Козловой А.С., Козловой О.А., Першутова А.Г., Полетаевой Г.Г., Сарбаша С.В., Слесарева В.Л., Юхнея М.Ф. –
рассмотрел заявление Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Нижегородской области о частичном пересмотре в порядке надзора постановления Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 20.09.2007 по делу № А43-30586/2006-35-962 Арбитражного суда Нижегородской области.
В заседании приняли участие представители:
от заявителя – Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Нижегородской области – Кузнецова М.А.;
от открытого акционерного общества «Федеральная гидрогенерирующая компания» (ранее – открытое акционерное общество «Нижегородская ГЭС») – Лавров А.С.;
от Федеральной налоговой службы – Елина Н.В.
Заслушав и обсудив доклад судьи Полетаевой Г.Г. и объяснения представителей участвующих в деле лиц, Президиум
Решением Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Нижегородской области (далее – инспекция) от 31.08.2006 № 137/05-ЮЛ, вынесенным по результатам выездной налоговой проверки открытого акционерного общества «Нижегородская ГЭС» (далее – общество), обществу предложено уплатить налоги на добавленную стоимость, на доходы физических лиц, на прибыль, плату за пользование водными объектами, пени и штрафы, а также 22 765 343 рубля налога на имущество организаций (далее – налог на имущество), 1 190 601 рубль 97 копеек пеней и 4 553 069 рублей штрафа.
Основанием для доначисления налога на имущество, начисления пеней и привлечения общества к ответственности в виде взыскания штрафа, предусмотренного статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс), послужили выводы инспекции о неправомерном уменьшении обществом среднегодовой стоимости имущества (основных средств), являющейся налоговой базой для исчисления и уплаты данного налога.
В ходе выездной налоговой проверки за 2003–2004 годы инспекцией установлено, что общество по акту приемки-передачи от 01.01.2004 № 4/ОФ в качестве вклада в уставный капитал получило от учредителя – открытого акционерного общества «РАО ЕЭС России» – основные средства, в том числе недвижимое имущество на сумму 4 681 945 565 рублей. На каждый объект, включая объекты недвижимого имущества, составлены акты о приемке-передаче здания (сооружения) от 01.01.2004 по формам ОС-1 и ОС-1а с отметкой ввода в эксплуатацию с 01.01.2004. Для организации бухгалтерского учета и обеспечения контроля за сохранностью основных средств каждому объекту, в том числе недвижимому имуществу, при принятии его к бухгалтерскому учету присвоен инвентарный номер и на него заведена инвентарная карточка объекта основных средств по форме ОС-6. В регистрах бухгалтерского учета – карточка счета 01 – за январь 2004 года были сделаны соответствующие проводки, подтверждающие принятие данных объектов, в том числе недвижимого имущества, к бухгалтерскому учету. Однако в представленных 12.12.2005 в инспекцию уточненных расчетах по налогу на имущество за 2004 год общество уменьшило сумму подлежащего уплате налога путем пересчета среднегодовой стоимости имущества – объектов недвижимости – на дату их государственной регистрации. По уточненным налоговым декларациям остаточная стоимость недвижимого имущества стала включаться обществом в расчет среднегодовой стоимости имущества только с 01.06.2004 – после государственной регистрации права собственности на него.
Общество обратилось в Арбитражный суд Нижегородской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 31.08.2006 № 137/05-ЮЛ.
Инспекция обратилась со встречным заявлением о взыскании с общества сумм налоговых санкций.
Решением Арбитражного суда Нижегородской области от 15.02.2007 требование общества удовлетворено частично, в признании недействительным решения инспекции в части доначисления налога на имущество, начисления пеней и взыскания штрафа отказано. Встречное требование инспекции также удовлетворено частично: с общества взысканы штрафы за неуплату налогов, в том числе 4 553 069 рублей штрафа за неуплату налога на имущество.
Первый арбитражный апелляционный суд постановлением от 27.06.2007 решение суда первой инстанции оставил без изменения.
Суды первой и апелляционной инстанций, отказывая обществу в удовлетворении требования, касающегося налога на имущество, исходили из положений статей 374, 376 Кодекса и нормативно-правовых актов Министерства финансов Российской Федерации по бухгалтерскому учету и признали, что государственная регистрация права на фактически переданное и используемое налогоплательщиком в производственной деятельности недвижимое имущество законодательством о бухгалтерском учете в качестве обязательного условия для отражения такого имущества в бухгалтерском учете в качестве основных средств не установлена.
Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановлением от 20.09.2007 названные судебные акты в части отказа в признании недействительным решения инспекции в отношении доначисления налога на имущество, начисления пеней и взыскания штрафа отменил, в этой части требование общества удовлетворил.
Отменяя упомянутые судебные акты судов первой и апелляционной инстанций в части налога на имущество, суд кассационной инстанции, руководствуясь пунктом 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 № 34н, (далее – Положение по ведению бухгалтерского учета), пунктом 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 № 91н, (далее – Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств), пришел к противоположному выводу: объекты капитального строительства, находящиеся во временной эксплуатации, до ввода их в постоянную эксплуатацию отражаются как незавершенные капитальные вложения, нормы законодательства о бухгалтерском учете предусматривают учет основных средств на счете 01 не ранее подачи документов для государственной регистрации права собственности на эти объекты.
В заявлении, поданном в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, о частичном пересмотре в порядке надзора постановления суда кассационной инстанции инспекция просит его отменить, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права и нарушение названным судебным актом единообразия судебной практики и публичных интересов, и оставить в силе решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции.
Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении и выступлениях присутствующих в заседании представителей участвующих в деле лиц, Президиум считает, что решение суда первой инстанции и постановления судов апелляционной и кассационной инстанций подлежат частичной отмене, дело в отмененной части – направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции по следующим основаниям.
Согласно пункту 1 статьи 374 Кодекса объектом обложения налогом на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
Исходя из положений приказа Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 № 94н (в редакции от 07.05.2003) «Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению» счет 01 «Основные средства» предназначен для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде, доверительном управлении.
Понятие «основные средства» дано в Положении по ведению бухгалтерского учета. К основным средствам как совокупности материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управления организации в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев, относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства и другие основные средства.
Порядок учета на балансе организации объекта основных средств регулируется также приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 № 26н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01».
В соответствии с названным приказом актив принимается к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:
объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владении и пользование или во временное пользование;
объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
организация не предполагает последующей перепродажи данного объекта;
объект способен приносить организации экономические выгоды (доходы) в будущем.
В пункте 22 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств предусмотрено, что основные средства могут приниматься к бухгалтерскому учету в случаях приобретения, сооружения и изготовления за плату; сооружения и изготовления самой организацией; поступления от учредителей в счет вкладов в уставный (складочный) капитал, паевой фонд и в других случаях.
Следовательно, ни Кодекс, ни законодательство о бухгалтерском учете не содержат такого условия для налогообложения имущества организации и его постановки на учет в качестве основного средства, как наличие у организации права собственности на объекты недвижимости, зарегистрированного в установленном порядке.
В пункте 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств и пункте 41 Положения по ведению бухгалтерского учета, на которые сослался суд кассационной инстанции, речь идет о незавершенных капитальных вложениях, к которым относятся не оформленные актами приемки-передачи основных средств и иными документами (включая документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в определенных законодательством случаях) затраты на строительно-монтажные работы, приобретение зданий, оборудования, транспортных средств и другие.
В соответствии с пунктами 24, 28 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, определяющими виды затрат на приобретение основных средств, доли (акции, паи), передаваемые организациями, получившими основные средства в качестве вклада в уставный (складочный) капитал, своим учредителям или участникам, к затратам не отнесены.
Поскольку у общества отсутствовали затраты, связанные с передачей ему объектов основных средств, передача объектов недвижимости оформлена актами приемки-передачи, переданное имущество соответствовало необходимым требованиям для нормальной эксплуатации и фактически эксплуатировалось, это имущество не учитывалось и не могло учитываться как незавершенные капитальные вложения.
Факт принятия объектов основных средств на учет по счету 01 и использования их в производственной деятельности с начислением амортизации свидетельствует о наличии объекта обложения налогом на имущество, поэтому порождает обязанность общества исчислять и уплачивать названный налог в порядке, установленном главой 30 Кодекса.
Таким образом, выводы судов первой и апелляционной инстанций о правомерности решения инспекции в части доначисления налога на имущество, начисления пеней и привлечения общества к налоговой ответственности в виде взыскания штрафа по существу являются правильными, а обжалуемое постановление суда кассационной инстанции основано на неправильном применении норм права, нарушает единообразие в их толковании и применении арбитражными судами.
Вместе с тем Президиум считает, что указанные выводы судов первой и апелляционной инстанций основаны на недостаточно исследованных обстоятельствах дела.
Согласно статье 11 Кодекса недоимка – это сумма налога или сумма сбора, не уплаченная в определенный законодательством о налогах и сборах срок.
Установление факта неисполнения или ненадлежащего исполнения обязанности по уплате налога дает основание налоговому органу в соответствии со статьями 45, 46, 47, 75 и 122 Кодекса на взыскание неуплаченного налога, пеней за его неуплату или просрочку уплаты, а также на привлечение налогоплательщика за это правонарушение к налоговой ответственности.
Как следует из объяснения инспекции, обществом налог на имущество за 2004 год уплачен полностью, его возврат либо зачет в счет предстоящих платежей согласно поданным в 2005 году уточненным налоговым декларациям не производился. Документального подтверждения этого обстоятельства в материалах дела нет.
При рассмотрении спора суды не исследовали вопросов о том, как общество исчислило и уплатило налог на имущество на основании первоначально поданной налоговой декларации за 2004 год и повлекла ли подача им уточненных налоговых деклараций с уменьшением налоговой базы по налогу на имущество возникновение недоимки по данному налогу.
Поскольку обстоятельства, с наличием которых законодательство Российской Федерации о налогах и сборах связывает обязанность налогоплательщика по уплате налога на имущество, пеней и штрафа, в полном объеме не выяснены, дело в этой части подлежит направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
Таким образом, решение суда первой инстанции и постановления судов апелляционной и кассационной инстанций, принятые по настоящему делу, нарушают единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм права, поэтому в силу пункта 1 статьи 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат частичной отмене.
Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 303, пунктом 2 части 1 статьи 305 и статьей 306 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации
решение Арбитражного суда Нижегородской области от 15.02.2007 по делу № А43-30586/2006-35-962, постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 27.06.2007 и постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 20.09.2007 по тому же делу в части, касающейся налога на имущество за 2004 год, отменить.
Дело в отмененной части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Нижегородской области.
Председательствующий
А.А. Иванов