Резолютивная часть определения объявлена 06 апреля 2016 г.
Полный текст определения изготовлен 11 апреля 2016 г.
Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в составе:
председательствующего Завьяловой Т.В.
судей Антоновой М.К., Павловой Н.В.
рассмотрела в открытом судебном заседании дело по кассационной жалобе индивидуального предпринимателя Малошкина Валерия Андреевича (Республика Хакасия) на решение Арбитражного суда Республики Хакасия от 26.02.2015 по делу № А74-7301/2014, постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 07.05.2015 и постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 21.08.2015 по тому же делу
по заявлению индивидуального предпринимателя Малошкина Валерия Андреевича о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Республике Хакасия от 04.07.2014 № 25843.
В заседании приняли участие представители:
от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Республике Хакасия: Катронова И.Н., Краснобаев А.Ю., Соболева Т.А.
Заслушав доклад судьи Верховного Суда Российской Федерации Павловой Н.В., выслушав объяснения представителей участвующего в деле лица, Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации
индивидуальный предприниматель Малошкин Валерий Андреевич (далее – предприниматель) обратился в Арбитражный суд Республики Хакасия с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Республике Хакасия от 04.07.2014 № 25843 (далее – налоговый орган).
Решением Арбитражного суда Республики Хакасия от 26.02.2015, оставленным без изменения постановлением Третьего арбитражного апелляционного суда от 07.05.2015 и постановлением Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 21.08.2015, в удовлетворении требований предпринимателя отказано.
В кассационной жалобе предприниматель ставит вопрос об отмене принятых по делу судебных актов в связи с допущенным нарушением в толковании и применении судами норм материального права.
В отзыве налоговый орган просит оставить жалобу предпринимателя без удовлетворения, судебные акты – оставить без изменения.
Определением судьи Верховного Суда Российской Федерации Павловой Н.В. от 12.02.2016 кассационная жалоба предпринимателя вместе с делом переданы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.
Основаниями для отмены или изменения Судебной коллегией Верховного Суда Российской Федерации судебных актов в порядке кассационного производства являются существенные нарушения норм материального права и (или) норм процессуального права, которые повлияли на исход дела и без устранения которых невозможны восстановление и защита нарушенных прав, свобод, законных интересов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, а также защита охраняемых законом публичных интересов (часть 1 статьи 291.11 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Изучив материалы дела, проверив в соответствии с положениями статьи 291.14 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность обжалуемых судебных актов, Судебная коллегия считает, что кассационная жалоба предпринимателя подлежит удовлетворению, а принятые по делу судебные акты – отмене по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела и установлено судами, предпринимателю на праве собственности принадлежат земельные участки с кадастровыми номерами 19:03:030102:0942, 19:03:030102:0892. По состоянию на 01.01.2011 кадастровая стоимость земельного участка с кадастровым номером 19:03:030102:0942 установлена в размере 1 520 515 рублей, земельного участка с кадастровым номером 19:03:030102:0892 – 2 287 428 рублей.
Решением Арбитражного суда Республики Хакасия от 12.07.2013 по делу № А74-2473/2013 кадастровая стоимость указанных земельных участков установлена равной их рыночной стоимости: земельного участка с кадастровым номером 19:03:030102:0942 – в размере 250 000 рублей; земельного участка с кадастровым номером 19:03:030102:0892 – в размере 600 000 рублей.
29.01.2014 предприниматель представил в налоговый орган налоговую декларацию по земельному налогу за 2013 год, определив сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, в том числе исчисленную в отношении спорных земельных участков, в размере 63 284 рублей.
Оспариваемые суммы земельного налога рассчитаны налогоплательщиком с учетом периода действия для рассматриваемых земельных участков кадастровой стоимости, равной рыночной, с даты внесения информации о рыночной стоимости земельных участков, установленной решением суда по делу № А74-2473/2013, в государственный кадастр недвижимости (сентябрь – декабрь 2013 года).
15.05.2014 по результатам камеральной проверки данной декларации налоговым органом составлен акт проверки № 21596, в котором установлен факт занижения налогоплательщиком суммы земельного налога, подлежащего уплате в бюджет, в размере 14 788 рублей.
02.06.2014 предпринимателем представлены возражения на акт проверки.
04.07.2014 заместителем начальника налогового органа вынесено решение № 25843 о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Налоговый кодекс), в виде взыскания штрафа в размере 1 815 рублей.
Названным решением предпринимателю также доначислен земельный налог за 2013 год в размере 9 076 рублей, начислены пени за неуплату (неполную уплату) земельного налога в сумме 317 рублей 02 копеек.
Управление Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия решением от 13.10.2014 № 217 оставило без удовлетворения апелляционную жалобу предпринимателя на решение налогового органа от 04.07.2014 № 25843.
Не согласившись с решением налогового органа от 04.07.2014 № 25843, предприниматель в установленный законом срок оспорил данное решение в арбитражном суде.
Отказывая в удовлетворении требований предпринимателя, суды исходили из ошибочности довода предпринимателя о необходимости применения в целях исчисления земельного налога за 2013 год (а именно, с сентября по декабрь) кадастровой стоимости земельных участков в размере их рыночной стоимости, установленной решением Арбитражного суда Республики Хакасия по делу № А74-2473/2013, и указали, что кадастровая стоимость земельного участка в размере его рыночной стоимости может быть учтена для целей налогообложения только после внесения территориальным органом Федеральной кадастровой палаты такой стоимости в качестве новой кадастровой стоимости в государственный кадастр недвижимости и только с 1 января следующего года, поскольку Налоговым кодексом установлено, что налоговая база для исчисления земельного налога определяется в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом.
Также суды указали на невозможность применения к спорным отношениям порядка, предусмотренного новой редакцией статьи 24.20 Федерального закона от 29.07.1998 № 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации» (далее – Закон об оценочной деятельности), введенной Федеральным законом от 21.07.2014 № 225-ФЗ «О внесении изменений в Федеральный закон «Об оценочной деятельности в Российской Федерации» (далее – Закон № 225-ФЗ).
Нормой указанной статьи, вступившей в законную силу с 22.07.2014, в частности, предусмотрены исключения из общего правила о том, что сведения о кадастровой стоимости используются с даты их внесения в государственный кадастр недвижимости. Так, согласно абзацу 5 статьи 24.20 Закона об оценочной деятельности в редакции Закона № 225-ФЗ в случае изменения кадастровой стоимости по решению комиссии или суда такие сведения применяются с 1 января календарного года, в котором подано соответствующее заявление о пересмотре кадастровой стоимости, но не ранее даты внесения в государственный кадастр недвижимости стоимости, которая являлась предметом оспаривания.
Толкуя приведенные правовые нормы, суды сочли, что если кадастровая стоимость в размере рыночной установлена решением суда, принятым до 21.07.2014 включительно, то налоговая база по земельному налогу исчисляется исходя из кадастровой стоимости, значащейся в государственном кадастре недвижимости по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом.
Истолковав вышеназванные нормы закона, суды сделали вывод о том, что изменения, предусмотренные Законом № 225-ФЗ, применяются к сведениям о кадастровой стоимости, установленной в результате рассмотрения заявлений о пересмотре кадастровой стоимости, поданных после 22.07.2014, а также заявлений, поданных ранее, но не рассмотренных по состоянию на 22.07.2014.
Указав, что решение Арбитражного суда Республики Хакасия по делу № А74-2473/2013 принято до 21.07.2014 (12.07.2013), суды заключили, что налоговая база по земельному налогу подлежит исчислению исходя из кадастровой стоимости, значащейся в государственном кадастре недвижимости по состоянию на 01.01.2013.
Между тем, по мнению Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации, такие выводы судов являются ошибочными.
В силу части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемые решение и действие (бездействие) не соответствуют закону и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
Из положений части 1 статьи 198, части 1 статьи 199, части 4 статьи 200, части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для удовлетворения требований необходимо одновременное наличие двух обязательных условий: оспариваемое решение не соответствуют закону; оспариваемое решение нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Обязанность доказывания соответствия оспариваемого решения закону, наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, в силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается на орган или лицо, которые приняли указанное решение, факт нарушения оспариваемым решением прав и законных интересов субъекта предпринимательской и иной экономической деятельности – на заявителя.
Оспариваемое решение налогового органа не соответствует закону ввиду следующего.
Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации, пункту 1 статьи 3, подпункту 1 пункта 1 статьи 23 и статье 45 Налогового кодекса налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.
В соответствии со статьей 52 Налогового кодекса налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.
Согласно пункту 1 статьи 388 Налогового кодекса заявитель признается плательщиком земельного налога.
Одним из основных начал законодательства о налогах является принцип их экономической обоснованности. В силу пункта 3 статьи 3 Налогового кодекса налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными.
Экономической основой налогов на имущество, к которым относится земельный налог, является факт обладания имуществом соответствующей стоимости, которое является объектом налогообложения.
Объектом налогообложения земельным налогом признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования, на территории которого введен налог (пункт 1 статьи 389 Налогового кодекса).
Часть 1 статьи 390 Налогового кодекса устанавливает, что налоговая база для земельного налога определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения в соответствии со статьей 389 настоящего Кодекса.
Взыскание налога не на основе соответствующей действительности стоимости объекта налогообложения ведет либо к ущемлению прав владельца (при завышении стоимости имущества как налогооблагаемой базы), либо к нарушению публичных интересов (при занижении стоимости имущества как налогооблагаемой базы).
Кадастровая стоимость земельного участка как налогооблагаемая база для земельного налога определяется в соответствии с нормами земельного законодательства Российской Федерации.
Налогоплательщики – физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями, определяют налоговую базу самостоятельно в отношении земельных участков, используемых (предназначенных для использования) ими в предпринимательской деятельности, на основании сведений государственного кадастра недвижимости о каждом земельном участке, принадлежащем им на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.
В соответствии с пунктом 5 статьи 65 Земельного кодекса Российской Федерации (в редакции, действующей в спорный период) для целей налогообложения и в иных случаях, предусмотренных упомянутым Кодексом, федеральными законами, устанавливается кадастровая стоимость земельного участка.
Пунктом 3 статьи 66 Земельного кодекса Российской Федерации допускается определение кадастровой стоимости земельного участка не только в порядке, предусмотренном нормативно-правовыми актами, но и путем установления рыночной стоимости земельного участка, а также возможность определения кадастровой стоимости земельного участка исходя из его рыночной стоимости.
Согласно статье 3 Закона об оценочной деятельности (в редакции 2013 года) под кадастровой стоимостью понимается стоимость, установленная в результате проведения государственной кадастровой оценки либо рассмотрения споров о результатах определения кадастровой стоимости в суде или комиссии по рассмотрению споров о результатах определения кадастровой стоимости.
В статье 24.19 Закона об оценочной деятельности (в редакции 2013 года) установлено, что физические и юридические лица в случае, если результаты определения кадастровой стоимости затрагивают их права и обязанности, вправе оспорить их в суде или комиссии по рассмотрению споров о результатах определения кадастровой стоимости на основании отчета об определении рыночной стоимости данного земельного участка по состоянию на дату, на которую определена его кадастровая стоимость; в таком случае кадастровая стоимость устанавливается равной рыночной стоимости, определенной в отчете об оценке.
В случае установления судом рыночной стоимости земельного участка такие сведения подлежат внесению в государственный кадастр недвижимости с момента вступления решения суда в законную силу и подлежат использованию для целей налогообложения с момента их внесения в государственный кадастр недвижимости (статья 24.20 Закона об оценочной деятельности в редакции 2013 года).
Предприниматель использовал специальную процедуру определения кадастровой стоимости земельных участков – обратился в суд с целью установления кадастровой стоимости земельных участков в размере рыночной стоимости.
Решением Арбитражного суда Республики Хакасия от 12.07.2013 по делу № А74-2473/2013 кадастровая стоимость принадлежащих предпринимателю спорных земельных участков установлена равной их рыночной стоимости.
В резолютивной части указанного решения арбитражный суд разъяснил, что решение после вступления его в законную силу является основанием для внесения соответствующих изменений в части кадастровой стоимости земельных участков в государственный кадастр недвижимости.
Поскольку в апелляционном порядке указанное решение не обжаловалось, в соответствии со статьей 180 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оно вступило в законную силу 13.08.2013.
Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 28.06.2011 № 913/11, права лица, нарушенные несоответствием внесенной в государственный кадастр недвижимости кадастровой стоимости земельного участка его рыночной стоимости, подлежат защите посредством изменения кадастровой стоимости земельного участка на его рыночную стоимость. Указанным постановлением разъясняется, что установление судом рыночной стоимости земельного участка должно являться основанием для обязания органа кадастрового учета внести такую стоимость в качестве новой кадастровой стоимости в государственный кадастр недвижимости с момента вступления в силу судебного акта.
Именно с этого момента меняется экономическое основание земельного налога ввиду того, что изменилась стоимость объекта налогообложения. При этом определение налоговой базы по земельному налогу на основе старой, более высокой стоимости объекта налогообложения, то есть исходя из наличия у налогоплательщика имущества, которым он не обладает и из которого не извлекает полезные свойства, является нарушением прав субъекта предпринимательской деятельности как владельца земельного участка и плательщика земельного налога.
Кроме того, вышеизложенный подход, который заняли суды по настоящему делу, не учитывает наличие решения суда, в целях получения которого налогоплательщик обратился к судебной процедуре, направлен на неисполнение судебного акта, которого добивался налогоплательщик в целях защиты своего права.
Однако часть 1 статьи 6 Федерального конституционного закона от 31.12.1996 №1-ФКЗ «О судебной системе Российской Федерации» устанавливает, что вступившие в законную силу постановления федеральных судов, мировых судей и судов субъектов Российской Федерации, а также их законные распоряжения, требования, поручения, вызовы и другие обращения являются обязательными для всех без исключения органов государственной власти, органов местного самоуправления, общественных объединений, должностных лиц, других физических и юридических лиц и подлежат неукоснительному исполнению на всей территории Российской Федерации.
Часть 1 статьи 16 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации устанавливает, что вступившие в законную силу судебные акты арбитражного суда являются обязательными для органов государственной власти, органов местного самоуправления, иных органов, организаций, должностных лиц и граждан и подлежат исполнению на всей территории Российской Федерации.
При этом закон не содержит оговорок о том, что лицо, защитившее в судебном порядке свои права в отношениях по определению кадастровой стоимости земельного участка и получившее судебное решение в свою пользу, наделяется правом исполнения указанного решения в отсроченном режиме – только со времени начала будущего налогового периода. Изменение в объекте налогообложения, как первичном элементе налогообложения, корректирует в таком случае начало налогового периода для защитившего свои права налогоплательщика.
Таким образом, учитывая вышеуказанные нормы права, а также то обстоятельство, что решением Арбитражного суда Республики Хакасия по делу № А74-2473/2013 установлена кадастровая стоимость земельных участков в размере их рыночной стоимости, Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации считает необходимым отметить, что вступившие в законную силу судебные акты, согласно которым установлена кадастровая стоимость земельных участков, являются достаточным основанием для того, чтобы налогоплательщик исчислял земельный налог в соответствии с той кадастровой стоимостью земельных участков, которая была определена вступившими в законную силу судебными актами.
В то же время необходимо учитывать то, что такое исчисление возможно лишь для той части налогового периода, которая следует за вступлением в законную силу судебного акта и внесением кадастровой стоимости в государственный кадастр, и не может применяться в отношении той части налогового периода, которая предшествовала вступлению в законную силу судебного акта и внесению кадастровой стоимости в государственный кадастр.
Налогоплательщик в рассматриваемом случае исчислил налог в соответствии с вышеуказанными правилами, дифференцировав свой расчет на два периода: до и после изменения кадастровой стоимости земельных участков. Следовательно, решение налогового органа, признавшего такой расчет неправомерным, незаконно и нарушает права налогоплательщика.
При таком положении Судебная коллегия Верховного Суда Российской Федерации считает, что оспариваемые судебные акты подлежат отмене на основании части 1 статьи 291.11 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, как принятые с существенными нарушениями норм материального права, повлиявшими на исход дела.
Руководствуясь статьями 176, 291.11–291.15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации
решение Арбитражного суда Республики Хакасия от 26.02.2015 по делу № А74-7301/2014, постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 07.05.2015 и постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 21.08.2015 по тому же делу отменить.
Требования индивидуального предпринимателя Малошкина Валерия Андреевича удовлетворить.
Признать незаконным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Республике Хакасия от 04.07.2014 № 25843.
| Председательствующий судья | Т.В. Завьялова |
| Судья | М.К. Антонова |
| Судья | Н.В. Павлова |